Das Bundesgericht hat im Januar 2025 einen Entscheid der Kantonalen Steuerverwaltung Freiburg bezüglich Aufrechnung einer verdeckten Gewinnausschüttung im Rahmen eines unterpreislichen Verkaufs einer Liegenschaft durch eine GmbH an eine nahestehende Person bestätigt. Der diesem Entscheid zugrunde liegende Fall ist nicht aussergewöhnlich und die Aufrechnung der verdeckten Gewinnausschüttung nachvollziehbar. Da in der Praxis vergleichbare Fälle häufig anzutreffen sind, möchten wir diesen Entscheid zum Anlass nehmen, um auf die Bedeutung der Marktmässigkeit von Leistungen zwischen Gesellschaften und nahestehenden Personen hinzuweisen.
Bundesgerichtsentscheid vom 7. Januar 2025 (9C_519/2024)
Im Jahr 2020 veräusserte die im Kanton Freiburg ansässige A-GmbH eine Liegenschaft an D zum Preis von CHF 730’000. Der Käufer D ist der Sohn der alleinigen Gesellschafterin der A-GmbH (D ist also aus steuerlicher Sicht aufgrund des Verwandtschaftsverhältnisses eine nahestehende Person zur A-GmbH). Im Rahmen einer Aktenauflage verlangte die Kantonale Steuerverwaltung Freiburg von der A-GmbH diverse Informationen, wie beispielsweise Angaben zu der dem Liegenschaftskaufpreis zugrunde liegenden Bewertung und über das Verwandtschaftsverhältnis zwischen der Gesellschafterin der A-GmbH und dem Käufer D. Aus den Erwägungen ist zu entnehmen, dass die A-GmbH zur Bewertungsfrage keine Informationen liefern konnte. Im Jahr 2016 veräusserte die A-GmbH eine vergleichbare Liegenschaft zum Preis von CHF 750’000 an eine andere Person, allerdings war der entsprechende Liegenschaftskaufvertag mangels öffentlicher Beurkundung nichtig und die Kantonale Steuerverwaltung Freiburg akzeptierte die Heranziehung dieses Verkaufspreises als Vergleichspreis nicht. Gestützt auf eine Schätzung der Abteilung Liegenschaftsbewertung setzte die Kantonale Steuerverwaltung Freiburg den Verkehrswert der Liegenschaft auf CHF 1’030’000, also CHF 300’000 höher als der mit D vereinbarte Verkaufspreis. Diese Differenz wurde als verdeckte Gewinnausschüttung qualifiziert und in der Folge mit der Freiburger Gewinnsteuer erfasst. Das Bundesgericht bestätigte diesen Entscheid der Kantonalen Steuerverwaltung Freiburg.
Steuerfolgen dieser verdeckten Gewinnausschüttung
Die Leistung von CHF 300’000 zugunsten von D wurde als verdeckte Gewinnausschüttung qualifiziert, weil die A-GmbH einen Vermögenswert an eine nahestehende Person (Sohn der Gesellschafterin) unterpreislich verkauft hat. Diese Leistung der A-GmbH von CHF 300’000 wird steuerlich wie eine Dividende behandelt. Dividenden werden aus gewinnbesteuerten Gewinnreserven einer Gesellschaft ausgeschüttet und unterliegen bei den Gesellschaftern der Einkommenssteuer. Die Steuerfolgen beim vorliegenden Fall können in etwa wie folgt ausfallen:
- Gewinnsteuer: Im vorliegenden Fall wird der fehlende Ertrag von CHF 300’000 (weil die Liegenschaft um diesen Wert zu tief verkauft wurde) bei der A-GmbH dem steuerbaren Gewinn hinzugerechnet und mit der Gewinnsteuer erfasst. Somit führt diese Aufrechnung bei der A-GmbH im Kanton Freiburg zu einer Gewinnsteuerzahlung von rund 14% bzw. rund CHF 42’000.
- Verrechnungssteuer: Diese Leistung unterliegt zudem auf Stufe A-GmbH der 35%igen Verrechnungssteuer (Rückerstattungsmöglichkeit der Gesellschafterin der A-GmbH im Einzelfall zu prüfen).
- Einkommenssteuer: Aufgrund der Dreieckstheorie bei der Gewinn- und Einkommenssteuer wird der Betrag von CHF 300’000 einkommensteuerlich der Gesellschafterin der A-GmbH zugerechnet. Die Gesellschafterin zahlt also in ihrem Wohnsitzkanton die Einkommenssteuer auf CHF 300’000 (da sie mindestens 10% der Anteile an der A-GmbH hält, kommt ein reduzierter Einkommenssteuersatz zur Anwendung). Bei einem angenommenen Einkommenssteuersatz von 20% würde sich die Einkommenssteuer auf CHF 60’000 belaufen.
- Schenkungssteuer: Um das Dreieck zu schliessen, wird im Umfang von CHF 300’000 eine Schenkung von der Gesellschafterin an ihren Sohn fingiert, welche grundsätzlich der Schenkungssteuer unterliegt, die aber vorliegend womöglich aufgrund des Mutter/Sohn-Verhältnisses nicht erhoben wird (je nach Wohnsitzkanton des Schenkers und Höhe der Schenkung könnte aber eine Schenkungssteuer anfallen).
Fazit
Leistungen zwischen Gesellschaften und nahestehenden Personen, die nicht marktkonform entschädigt werden, können zu unliebsamen Steuerfolgen führen. Wenn die steuerbaren Leistungen in den massgebenden Steuerdeklarationen nicht oder unvollständig deklariert wurden, drohen nebst den oben aufgeführten Steuerfolgen im schlimmsten Fall auch Steuerbussen.
Was tun?
Es lohnt sich, Leistungen von Gesellschaften an nahestehende Personen zu identifizieren und sie auf ihre Marktmässigkeit hin zu überprüfen. Wichtig ist, dass die Marktmässigkeit (insbesondere die Höhe der Entschädigungen) ausreichend dokumentiert wird (beispielsweise anhand von Drittvergleichen) und entsprechende Verträge für die Leistungen vorliegen. Im Hinblick auf bevorstehende einmalige oder wiederkehrende Transaktionen mit nahestehenden Personen kann es sich lohnen, vorgängig zur Transaktion den Steuerbehörden den Sachverhalt zur Prüfung vorzulegen (Steuerruling), um steuerliche Rechtssicherheit in Bezug zur Höhe der Entschädigung und den Steuerfolgen zu erlangen. Für in vergangenen Jahren angefallene Leistungen mit Nahestehenden können keine Steuerrulings mehr eingeholt werden. Bei in der Vergangenheit womöglich angefallenen verdeckten Gewinnausschüttungen ist in Erwägung zu ziehen, das Gespräch mit den Steuerbehörden proaktiv zu suchen (womöglich mittels einer straflosen Selbstanzeige). Die Steuerbehörden akzeptieren die nachträgliche Heilung der verdeckten Gewinnausschüttung mittels buchhalterischer Erfassung einer Forderung gegenüber der nahestehenden Person in der Regel nicht.
